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Außenprüfung
I. Begriff/Rechtsgrundlagen: 1. Die Außenprüfung ist ein besonderes Sachaufklärungsverfahren der Finanzbehörden. Im Gegensatz zur älteren Bezeichnung "Betriebsprüfung" soll in der durch die Abgabenordnung (AO) 1977 eingeführten Bezeichnung "Außenprüfung" zum Ausdruck kommen, daß das Verfahren nicht auf "Betriebe" beschränkt ist, sondern auch bei anderen Steuerpflichtigen Anwendung finden kann. - 2. Die Außenprüfung wird in den §§ 193-207 AO umfassend gesetzlich geregelt. Ergänzende Vorschriften enthält die Betriebsprüfungsordnung (Steuer) (BpO-St-) vom 17. 12. 1987 (BStBl I 802), die jedoch als interne Verwaltungsanweisung für den Steuerpflichtigen kein materielles Recht schafft, sondern bei Ermessensentscheidungen lediglich die Verwaltung bindet.
II. Zulässigkeit: 1. Eine Außenprüfung ist ohne Einschränkungen zulässig bei Steuerpflichtigen, die einen gewerblichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhalten oder die freiberuflich tätig sind (§ 193 I AO). - 2. Bei anderen Steuerpflichtigen ist die Außenprüfung zulässig, soweit sie die Verpflichtung dieser Steuerpflichtigen betrifft, für Rechnung eines anderen Steuern zu entrichten oder einzubehalten und abzuführen, oder wenn die für die Besteuerung erheblichen Verhältnisse der Aufklärung bedürfen und eine Prüfung an Amtsstelle nach Art und Umfang des zu prüfenden Sachverhaltes nicht zweckmäßig ist (§ 193 II AO). - 3. Im Rahmen der Prüfung einer Personengesellschaft ist in gewissem Umfange auch die Prüfung der Verhältnisse der Gesellschafter zulässig. - 4. Anspruch auf eine Außenprüfung besteht nicht; die Durchführung steht im Ermessen der Behörde. Der einheitlichen Ermessensausübung dient die Einteilung der Betriebe in Größenklassen (Betriebsgrößenklassifikation). Anhand der von den obersten Landesfinanzbehörden festgelegten Kriterien sind dabei Großbetriebe, Mittelbetriebe, Kleinbetriebe und Kleinstbetriebe zu unterscheiden (BStBl 1987 I 802, 1994 I 660).
III. Umfang: 1. Die Finanzbehörde unterscheidet nach pflichtgemäßem Ermessen, ob zur Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse der Steuerpflichtigen eine oder mehrere Steuerarten, ein oder mehrere Besteuerungszeiträume oder lediglich bestimmte Sachverhalte geprüft werden sollen. Bei einer Personengesellschaft erstreckt sich die Außenprüfung auch auf die steuerlichen Verhältnisse der Gesellschafter insoweit, als diese Verhältnisse für die zu überprüfenden einheitlichen Feststellungen von Bedeutung sind. Im Rahmen der Prüfung der Steuerentrichtungspflichtigen können auch die Verhältnisse der Personen geprüft werden, für deren Rechnung die Steuern entrichtet oder einbehalten und abgeführt werden. - 2. Der Prüfungszeitraum soll bei Großbetrieben an den vorhergehenden Prüfungszeitraum anschließen (sog. Anschlußprüfung), bei erstmaliger Prüfung bestimmt die Finanzbehörde, auf welchen Zeitraum sich die Prüfung erstreckt. Bei anderen Betrieben soll sich die Prüfung grundsätzlich nicht über die letzten drei Besteuerungszeiträume erstrecken, für die vor Bekanntgabe der Prüfungsanordnung Steuererklärungen für die Ertragsteuern abgegeben wurden. - 3. Die Auswertung von Feststellungen, die im Rahmen der Außenprüfung über die steuerlichen Verhältnisse anderer Personen getroffen werden, durch Kontrollmitteilungen ist zulässig, wenn die Kenntnis für die Besteuerung dieser Personen von Bedeutung ist oder die Feststellung einer unerlaubten Hilfeleistung in Steuersachen (Steuerberatungsgesetz) betreffen und der geprüfte Steuerpflichtige kein Auskunftsverweigerungsrecht (§ 102 AO) zum Schutz seines Berufsgeheimnisses hat.
IV. Durchführung: 1. Prüfungsgrundsätze (§ 199 AO): Bei der Außenprüfung sind die Besteuerungsgrundlagen zugunsten wie zuungunsten des Steuerpflichtigen zu überprüfen. Der Steuerpflichtige ist über die festgestellten Sachverhalte und deren Auswirkungen zu unterrichten, wenn dadurch Zweck und Ablauf der Prüfung nicht beeinträchtigt werden. Die Außenprüfung hat sich auf das Wesentliche zu beschränken, ihre Dauer soll das notwendige Maß nicht überschreiten. Sie soll sich auf solche Sachverhalte beschränken, die zu endgültigen Steuerausfällen, Steuererstattungen, Steuervergütungen oder zu nicht unbedeutenden Gewinnverlagerungen führen können (§ 6 BpO-St-). - 2. Zuständigkeit (§ 195 AO): Die Durchführung der Außenprüfung erfolgt grundsätzlich durch die für die Besteuerung zuständigen Finanzbehörden. Andere Finanzbehörden können jedoch mit der Durchführung beauftragt werden und dann im Namen der zuständigen Finanzbehörde die Steuerfestsetzung vornehmen und verbindliche Zusagen erteilen. - 3. Prüfungsanordnung (§§ 196, 197 AO): Der Umfang der Außenprüfung ist dem Steuerpflichtigen durch eine schriftliche Prüfungsanordnung mit Rechtsbehelfsbelehrung mitzuteilen. Prüfungsanordnung sowie der voraussichtliche Prüfungsbeginn und die Namen der Prüfer sind angemessene Zeit vor Beginn der Prüfung bekanntzugeben, wenn der Prüfungszweck dadurch nicht gefährdet wird. Eine zeitliche Verlegung ist auf Antrag des Steuerpflichtigen möglich, wenn gewichtige Gründe dafür sprechen. - 4. Prüfungsbeginn (§ 198 AO): Die Prüfer haben sich bei Erscheinen unverzüglich auszuweisen und den Beginn der Außenprüfung unter Angabe von Datum und Uhrzeit aktenkundig zu machen. - 5. Mitwirkungspflichten (§ 200 AO): Der Steuerpflichtige hat während der üblichen Geschäfts- oder Arbeitszeit, grundsätzlich in seinen Geschäfts- oder Arbeitsräumen, einen geeigneten Raum zur Verfügung zu stellen (soweit ein solcher Geschäftsraum nicht vorhanden ist, hat der Steuerpflichtige die zur Außenprüfung erforderlichen Unterlagen in seinen Wohnräumen oder an Amtsstelle vorzulegen) und dem Prüfer das Betreten und die Besichtigung von Grundstücken und Betriebsräumen zu gestatten. Er ist verpflichtet, bei der Feststellung der besteuerungserheblichen Sachverhalte mitzuwirken und dabei insbes. Auskünfte zu erteilen, Bücher, Geschäftspapiere und andere Aufzeichnungen vorzulegen sowie die zum Verständnis erforderlichen Erläuterungen zu geben. - 6. Schlußbesprechung (§ 201 AO): Das Ergebnis der Außenprüfung wird in einer Schlußbesprechung erörtert, wenn sich eine Änderung der Besteuerungsgrundlagen ergibt und der Steuerpflichtige nicht auf die Schlußbesprechung verzichtet. Dabei sind insbes. strittige Sachverhalte sowie die rechtliche Beurteilung der Prüfungsfeststellungen und ihre steuerlichen Auswirkungen zu erörtern (vgl. im einzelnen Schlußbesprechung 2). - 7. Prüfungsbericht (§ 202 AO): Das Ergebnis der Außenprüfung wird in einem Prüfungsbericht schriftlich festgehalten. Ändern sich die Besteuerungsgrundlagen aufgrund der Prüfung nicht, so genügt eine schriftliche Mitteilung an den Steuerpflichtigen. Der Prüfungsbericht ist dem Steuerpflichtigen auf Antrag vor der Auswertung zur Stellungnahme zu übersenden.
V. Wirkungen: 1. Durch den Beginn oder die durch den Steuerpflichtigen beantragte Verschiebung einer Außenprüfung wird die Festsetzungsverjährung gehemmt; die Festsetzungsfrist läuft für die Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt oder erstrecken sollte, nicht ab, bevor die aufgrund der Außenprüfung zu erlassenden Steuerbescheide bestandskräftig geworden sind oder bevor drei Monate nach der Mitteilung, daß die Außenprüfung zu keiner Änderung der Besteuerungsgrundlagen geführt hat, verstrichen sind (§ 171 IV AO). - 2. Steuerbescheide, die aufgrund einer Außenprüfung ergangen sind oder die durch die Prüfung bestätigt wurden, können nur aufgehoben oder geändert werden, wenn eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung begangen wurde (§ 173 II AO). - 3. Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ist nicht mehr möglich; ergeben sich gegenüber einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung keine Änderungen, so ist der Vorbehalt aufzuheben (§ 164 III AO). - 4. Nach Erscheinen des Prüfers ist bei einer Steuerhinterziehung strafbefreiende Selbstanzeige nicht mehr möglich (§ 371 II 1 a AO).
VI. Zusage: 1. Voraussetzung: Im Anschluß an die Außenprüfung soll die Finanzbehörde dem Steuerpflichtigen auf Antrag verbindlich zusagen, wie ein für die Vergangenheit geprüfter und im Prüfungsbericht dargestellter Sachverhalt in Zukunft steuerrechtlich behandelt wird, wenn die Kenntnis der zukünftigen Behandlung für die geschäftlichen Maßnahmen des Steuerpflichtigen von Bedeutung ist (§ 204 AO). - 2. Form: Die Zusage ist schriftlich zu erteilen und als verbindlich zu kennzeichnen. Sie muß enthalten: a) den zugrunde gelegten Sachverhalt, b) die Entscheidung über den Antrag und die dafür maßgebliche Begründung, c) die Angabe der betroffenen Steuern und den Bindungszeitraum (§ 205 AO). - 3. Bindung: Widerspricht die Zusage nicht zuungunsten des Antragstellers dem geltenden Recht, so ist sie für die Besteuerung bindend, wenn der später verwirklichte Sachverhalt mit dem der Zusage zugrunde gelegten Sachverhalt übereinstimmt (§ 206 AO). Die Zusage tritt außer Kraft, wenn die Vorschriften, auf denen sie beruht, sich ändern. Rückwirkende Aufhebung oder Änderung ist zulässig, wenn der Steuerpflichtige zustimmt, die Zusage von einer sachlich unzuständigen Behörde erlassen oder durch unlautere Mittel wie arglistige Täuschung, Drohung oder Bestechung erwirkt wurde. Aufhebung oder Änderung mit Wirkung für die Zukunft ist zulässig (§ 207 AO).
VII. Sonderformen: 1. Bei Steuerpflichtigen, bei denen die Finanzbehörde eine turnusmäßige Außenprüfung nicht für erforderlich hält, kann eine abgekürzte Außenprüfung durchgeführt werden (§ 203 AO), die sich auf die wesentlichen Besteuerungsgrundlagen zu beschränken hat. Schlußbesprechung und Prüfungsbericht sind nicht erforderlich; vor Abschluß der Prüfung ist der Steuerpflichtige lediglich darauf hinzuweisen, inwiefern von der Steuererklärung abgewichen werden soll. Spätestens mit dem Steuerbescheid sind dem Steuerpflichtigen die Prüfungsfeststellungen schriftlich mitzuteilen. - Die Abgrenzung der abgekürzten Außenprüfung zur "normalen" Außenprüfung ist allerdings noch ungeklärt, die Zulässigkeit der formellen Einschränkungen im Prüfungsablauf wird von daher bezweifelt. - 2. Andere gesetzliche Sonderregelungen für die Außenprüfung sind vorgesehen in bezug auf die Lohnsteuer (§ 42 f. EStG), die Aufsichtsratsteuer (§ 73 d EStDV) und die Versicherungsteuer (§ 10 VersStG). - 3. Nach der BpO(-St-) sind Unternehmen, die zu einem Konzern gehören oder durch ein herrschendes Unternehmen verbunden sind, durch eine Konzernprüfung im Zusammenhang, unter einheitlicher Leitung und nach einheitlichen Gesichtspunkten zu prüfen, wenn die Außenumsätze der Konzernunternehmen insgesamt mindestens 50 Mio. DM im Jahr betragen (§ 13 I BpO(-St)). Eine derartige Prüfung kann auch bei anderen zusammenhängenden inländischen Unternehmen und bei inländischen Unternehmen ausländischer Konzerne durchgeführt werden. Die Leitung der Konzernprüfung obliegt grundsätzlich der Finanzbehörde, die für die Prüfung des leitenden oder herrschenden Unternehmens zuständig ist. Diese Behörde regt die Konzernprüfung an, stimmt sie mit den beteiligten Finanzbehörden ab und kann Richtlinien zu ihrer Durchführung erstellen. Die Prüfungsberichte werden erst nach einer Abstimmung und der Freigabe durch die prüfungsleitende Behörde bekanntgegeben. - 4. Die veranlagende Betriebsprüfung ist eine in den Grundsätzen zur Neuorganisation der Finanzämter (GNOFÄ) vorgesehene organisatorische Sonderform der A., bei der der Prüfer nicht nur für die Ermittlung des Sachverhalts, sondern auch für die Steuerfestsetzung (und evtl. die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen) zuständig ist. - 5. Prüfungen zur Ermittlung von Durchschnittssätzen für Schätzungen und Verprobungen (Richtsatzprüfungen) oder zur Feststellung der wirtschaftlichen Verhältnisse im Zusammenhang mit Billigkeitsentscheidungen (Liquiditätsprüfungen) dienen bei dem geprüften Steuerpflichtigen nicht der Steuerfestsetzung. Sie sind daher keine Außenprüfung und können nur mit dem Einverständnis des Steuerpflichtigen durchgeführt werden.
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